金融企業應付利息可以稅前列支嗎,部分（fèn）應（yīng）付利息轉出可以在次年列支嗎

　　根據國稅函[2003]1114號《中華人民（mín）共（gòng）和國企業所得稅暫行條例》規定，納稅人向非金融機構借款的利息支出，不高於金融機構同類、同期貸款利率計算的數額以內的部分，準予扣（kòu）除。按照中國人民（mín）銀行規定，金融機構貸款利率包括基準利（lì）率和浮動利率，因此，金融（róng）機構同類同期（qī）貸款利率包括中國人民銀行（háng）規定的基準利率和（hé）浮動利率（lǜ）。

一、對預提費用的稅法規定及實際執行情況

　　預提費用是指（zhǐ）企（qǐ）業預先提取、實際也已經發生或肯定會發生，但尚未實（shí）際支付的（de）各項費用。現行《企業會（huì）計準則》和《小企業會計準則》均取消了預提費用會計（jì）科目，但現行《企業會計製度》仍在使用該科目，如果（guǒ）使用（yòng）《企業會計準則》和《小企業會計準則》的（de）企業（yè）出（chū）現（xiàn）確實需要（yào）預提的費用，則應通過"其他應付款"、"應付利息"、"預計負債"等科目核算。預提（tí）費（fèi）用一般是以企業某一具體或偶發性（xìng）業務為多，其特點是收益和預提先同期發生，費用支付在後，支付期一般較明確且期限不長(如與（yǔ）對方有約定)，一事一提。

　　但是，現（xiàn）行企業所得稅法對（duì）預（yù）提費用的稅前扣除並沒有直接、明確和具體的規定，所以，對企業（yè）預提（tí）的費用隻要能夠符合稅法規（guī）定稅前扣除的一般原則，就應（yīng）該可（kě）以稅前扣除。《中華人民共和國企業所得（dé）稅法》(主席令第63號（hào），以下簡稱《企業所得（dé）稅法》)第八條規定："企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包（bāo）括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。"《中（zhōng）華人民共和國企業（yè）所得稅法實施條例》(國務院令第512號，以下簡稱《企業所得稅法實施條例》)第二十七條又規定："企業所得稅法第八條所稱有關的支出，是指與取得收入直接相關的支出。企業（yè）所得稅法第八條（tiáo）所稱合理的支出，是指符合生產經營活動常規，應當計入當期損益或者（zhě）有（yǒu）關資產成本（běn）的必要和正常的支出。"由此可見，隻要符合實際發生(真實性原則和權責發生製原則)、與（yǔ）取得收入有關(即（jí）相關性原則)及合理性原則的預提費用（yòng）均應該可（kě）以列入稅前扣除。但是，日常實務中對企業年末仍有餘額的預（yù）提（tí）費用，各（gè）地稅務機關的認識和（hé）態度往往不一，多數地區的稅務機關采取了從嚴從緊的政策，如往（wǎng）往以企業沒有實際支付、費用金額沒有確定、未（wèi）取得合法報銷憑證等情況為由，規定對企業已提取但（dàn）年末仍未付（fù）出的預提費用在匯算清繳時一律納稅調整，但也有一（yī）些地區的稅務機關視預提費用的具體情況，在分析判斷後決定是（shì）否允許稅前扣除，如根據費用是否已實際發生，是否在次年匯算清繳前取（qǔ）得相關發票，或在次年匯算清繳（jiǎo）前是否已實際支付（fù）等情況進行判斷。

　　總之，實務中對預提費用是（shì）否可以（yǐ）稅（shuì）前扣除及如何扣除的理解和執行都較為混（hún）亂，不僅常常讓（ràng）企業無所適從，而且也給企業帶來了很大的涉稅風險。

二、預提費用稅前扣除究竟應該符合哪些條件

　　任何成本、費用的稅前扣（kòu）除都必須符合真實性和合法性的總體原則，預提（tí）費用當然也（yě）不例外（wài）。所謂真實性（xìng）是指企業能夠提供證明有（yǒu）關預提費用確實已經實（shí）際發生或肯定會發生的充分證據;所謂合法性是指符合國家稅法的（de）規定，若其（qí）他法規規定（dìng）與稅（shuì）收法規規定不一致，應（yīng）以稅（shuì）收法規的規定為標準。對（duì）於預提費用而言，其（qí）合法性應該有（yǒu）兩方麵的含義：一是必須屬於稅法規（guī）定可以扣除的範圍，即必須是《企業（yè）所得稅法（fǎ）》第（dì）八條所（suǒ）規定的與取得收入有關的、合理的成本、費用、稅金、損失和其他支出;二是必須能夠提供合（hé）法的報銷（xiāo）憑證。

　　通過前述對預提費（fèi）用的稅法規定及實際（jì）執行情況的分析，再結合日常實務中一些稅務機關對（duì）預提費用稅前（qián）扣除提出的（de）具體要求，筆者總結出可以列入稅前扣除的預提費用（yòng）必須具備的四大前提條件（jiàn）：

　　一（yī）是符合相關性原（yuán）則，即發生的預提費用（yòng）要與企（qǐ）業取得相關應（yīng）稅收入直接密切有關，預提的費用是（shì）為企業取得相關（guān）應稅收入而直接發生的（de）;

　　二是符合合理性原則，即符合生產經營活動（dòng）常（cháng）規，預提的費用（yòng）屬於應當計入當期損益或者有關資產成本的必要和正（zhèng）常的支出;

　　三是符合權責發生製原則，是（shì）指企（qǐ）業的預提費用應在發生的所屬期扣除，而不是在實（shí）際支（zhī）付時確認扣除;

　　四是符合確定性原則，即（jí）企業扣除的預提費用（yòng）不論何時（shí）支付，其金額必（bì）須是確定（dìng）的，必須能夠可靠（kào）計量。

　　綜上所述，預提費用要（yào）能夠順利得到稅前（qián）扣除，必須符合相（xiàng）關性、合理性、權責發生製、確定性、真實性及合法性六大前提。但是，對於其中的合法性和權（quán）責發生製究（jiū）竟如（rú）何理解（jiě）和（hé）掌握（wò），實（shí）務中往往有不同（tóng）意見，如一些稅務（wù）機關對合法性的理解是要求企業在（zài）年末提供合法的（de）報銷憑證，對於權責發生製的理解是要求企業在年末必須實際支付。事實上，這（zhè）些理解和要求都不切實際，因為實際（jì）情況是，企業之所以要預提費用就是因為沒有實際（jì）支付，沒有支付就沒有（yǒu）或很難取得合法憑證，所以，一味強調在費用預提當年年末取得合法憑證或實際支付不切實際。企業隻要能夠在對（duì）當年度所得稅匯算清繳期（qī）結束前(次（cì）年5月（yuè）底前)能夠向稅務機關提供相關合法憑據(最主要的是發票，同時還有簽（qiān）訂的相關銷售、勞務合同（tóng）或協議（yì）)，稅務機關就應該認（rèn）可預提費用的稅前扣除，且不一定要在匯算清繳（jiǎo）前實際（jì）付款（kuǎn）。

　　但必須注意的是（shì），如果主管稅務機關允許企業對預提費用最遲至匯（huì）算清繳期結束前提供合法憑據，而企（qǐ）業又未能按照年末預提費用的餘額提供合（hé）法憑證(或僅提供了部（bù）分金額的憑證)，則必須對未（wèi）能提供合法憑證的金額部（bù）分予以納稅調（diào）整，待以後實際支付且取得合法憑證，同時證明相關預提（tí）費用確實應該屬於所屬年度發生的，則企業（yè）可以追（zhuī）溯至該項（xiàng）目實際發生年（nián）度稅前扣除，但追溯確認（rèn）期限不（bú）得超過5年。

三、常（cháng）見預提費用能否（fǒu）稅前扣除分析

　　1.計提符合條件（jiàn）的銀行貸款利息可稅前扣除（chú）。企業（yè）向各（gè）類金融機（jī）構舉借的流動（dòng）資（zī）金貸款（kuǎn），年末按貸款（kuǎn）額度、利率和貸款期限先預提後支付的貸款（kuǎn）利息，可以先（xiān）在（zài）財務費用中列支，同時掛"應付利息"賬戶，年後再按照貸款合同約定的期限（xiàn）支付利息，該情況下預提的貸款利息可以稅前（qián）扣除。但（dàn）企業還必須具備三大條件：一是必須提供相關貸款合同或借款借據;二是賬麵要如實反映相（xiàng）關借貸資金的往來和使用;三是相關貸款資金確實用於本企業的流動資金（jīn）周轉。三大條件缺一不（bú）可，否則將很可能存在相（xiàng）關涉稅風險。

　　另外（wài），企業向非金融企業借（jiè）款發生的符合稅法規定的、合（hé）理的（de）不需要資本化的利息支出，如果已經發生（shēng），但沒有實際支付需要預提（tí），具備上述三大條（tiáo）件的，也應該可以列入稅前扣除。

　　2.按會計準則預提的棄置費用可稅前扣除。《企業會計準則第4號——固定（dìng）資產》應用指南第三條對固（gù）定資產的棄置費用作了規定"棄置費用通常是指根據國家法律和行政法規、國際公約等規定，企業承擔的環境保（bǎo）護和生態恢複等（děng）義（yì）務所確定的（de）支出，如核電站核設施等的棄置和恢複環境義務等。企（qǐ）業（yè）應當根（gēn）據（jù）《企業會計準則第13號——或有事項》的規定，按照現值計算確定應計入（rù）固（gù）定資（zī）產成本的金額和相應的預（yù）計負債。油氣資產的棄置費用，應當按照《企業會（huì）計準則第27號——石油天然氣（qì）開采》及其（qí）應用指南的規定處理。"

　　《企業所（suǒ）得稅（shuì）法實施（shī）條例（lì）》第四十五條規定："企業依照法律、行政（zhèng）法規（guī）有關規定（dìng）提取的用於環（huán）境保護、生態恢複等方麵的專項資金，準予扣除，上述專項資金提取後改（gǎi）變用途（tú）的，不得扣除。"

　　除上述相關規定外，我國（guó）會計準（zhǔn）則和稅法對棄置費用的其他規定不僅（jǐn）很少，很不具體，而且對棄置費用的確（què）認計量也沒有統一的確認方法和明確的計量標準，所以，企業要根據自身的實際情況，不僅要製定適合自身發展的確認與計（jì）量標準（zhǔn），而且還要（yào）對棄置費用進行認真測（cè）算、準確選擇折現率、合理運用資產折舊方法，同（tóng）時，企業每年年末還（hái）需對已計提的棄置費進行自查（chá），評估（gū）當年確認的棄置費用是否符合現時情況（kuàng），若不符合則應及時進行調整。

　　另外（wài），企業每年年末在所得稅匯算清繳時還要主動將計提棄置費用的相關（guān）法律、行政法規、國際（jì）公約、其他相關文件、資料及計提的方法和標準等送交稅務機（jī）關備（bèi）案，主動（dòng）接受稅務機關的管理和檢查（chá），以保證稅前扣除的正確性，有效降低相關涉稅（shuì）風險。

　　3.預提的職工薪酬 、職（zhí）工福利費、職工教育（yù）經費和工會經費不可稅前扣（kòu）除。《企業所得稅（shuì）法實施條例》第三十四條規定："企業發（fā）生的合理的工資、薪金支出，準予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企（qǐ）業每一納稅年度支付給在（zài）本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報（bào）酬"，國稅函[2009]3號文規定："《企業所得稅（shuì）法（fǎ）實施條例》第三十四條所稱的'合理工資、薪（xīn）金'，是指企業按照（zhào）股東大會、董事會、薪酬委員（yuán）會（huì）或相（xiàng）關管理機構製訂的工資、薪（xīn）金製度規定實際發放給（gěi）員工的工資、薪金。"由此可見，我國稅法對列入稅前扣除的工資、薪金特別強調了"實際發放"的要求，所以，可以稅前扣除的工資、薪金必須是企業已經實際發放（fàng）給職（zhí）工的，對企業預提但年末實（shí）際（jì）尚未發放的工資、薪（xīn）金，則不可以（yǐ）稅前扣除，在計繳企業所得稅時應進（jìn）行納稅調整。

　　另外，在《企業所得稅法實（shí）施條例》第四十條至第四十二條的規定中都對（duì）職工福利費、職工教育經費、工會經費都分別強調了實際"發生的"和實際"撥繳的"，所以，對企業預提的職工福利費（fèi）、職工教育經費、工（gōng）會經費同樣不可以稅前扣除。

　　但必須注意的是，由於我（wǒ）國（guó）絕大多數企業對工（gōng）資、薪金並不是（shì）當月計提當月發放，特別是每年年末，都有對當年度計（jì）提的（de）工資和（hé）獎金在次（cì）年度春節前發放的傳統風俗，如（rú）果一味強調必須在（zài）當年12月底以前發放（fàng）完畢，企業有很大難度，更何況絕大多數企（qǐ）業每月計提的工資、薪（xīn）金本（běn）身就（jiù）是先在計提月份列入成本（běn）、費用，但均不是（shì）在計提的當月發放，而是至（zhì）次月初發放（fàng），這說明稅務機關實際上已認可了對工（gōng）資、薪（xīn）金先預提後發放的事實，更（gèng）何況春節前給員（yuán）工結算（suàn）和發放上一年度全年（nián）的（de）工資、獎金是中國的民俗民風，是一年一度的特（tè）殊情況，就是比平（píng）時再滯（zhì）後一段時間發放，隻要不影響，實際也不會影（yǐng）響企業的（de）所得稅匯算清繳（jiǎo）工作就應該無妨。所（suǒ）以，隻要企業確實每年保持了這種春節前發放上（shàng）一年度工資、薪金的慣例，即（jí）堅（jiān）持了一貫性（xìng）原則，也隻要企業在次年度所得稅匯算清繳結束前將上一年度計提的工（gōng）資、薪金實際發放完畢，就應該允許（xǔ）企業將發（fā）放的工資、薪金全部列入上一年度的稅前扣除，事實上很多（duō）地區的稅務機關也均已認（rèn）可並執行了（le）此操作方法。

　　4.預付、預提的（de）租金不能稅前扣除。一些企（qǐ）業往往存在預付下一年度各類房屋、土地（dì）、機器設備、交通工具等租金的情形，且會將預（yù）付的租金在預付當年列入稅前扣除。還有一些企業為了少交當年度企業所得（dé）稅，預提下一年度的（de）各類租金，以調節計稅所（suǒ）得額。《企業所得稅法實施條例》第九條規定："企業應納稅所得額的計算，以（yǐ）權責發生製為原則（zé），屬於（yú）當期的（de）收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用;不屬於當期的收入和費用，即使款項已經在當（dāng）期收付，均不作為當期的收入（rù）和費用。"由此可見，企業預付、預提的下一年租金均應列入下一年度的成本或（huò）費用，存在上述問題的企業應主（zhǔ）動糾正（zhèng）錯誤，防止不必要的涉（shè）稅風險。

　　5.預提的水電費、加工費、排汙費（fèi）、谘詢費、保險費及補償費等各類費用視情況分析後判斷是否可（kě）以稅前扣（kòu）除。一些企業往往出於各種考慮或原（yuán）因（yīn）在年末預提水電（diàn）費（fèi）、加工費、排汙費、谘詢費（fèi）、保險費及補償費等各類費用，但是（shì），如果（guǒ）是相關費用確實已經發生，企業在預提年度已經取得相關收益，僅是未能及時支付（fù），《企業所（suǒ）得稅法》第八（bā）條規定："企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應（yīng）納稅所得（dé）額時扣除。"《企業所得稅法實施條例》第九條規定："企業應納（nà）稅所得額的計算，以權責發生製為原則，屬於當期的收入和費（fèi）用，不（bú）論款項是（shì）否收付，均作為當期的收入和費用;不屬於當期的（de）收入（rù）和費用，即使（shǐ）款項已經在當期（qī）收付，均不作為當期的收入和費用。"據此，企業可以將上述相關（guān）費用（yòng）預提後列入（rù）預提年度稅前扣除。但如果相關費用實際並未發生，或沒有全部發生(即企業在實際發生額的基礎上又虛提了部分預提費用)，則不可以部分或不可以全部列入稅前扣除。對虛提的（de）費用，應按照已收益和未收益的情況按比例分攤（tān），僅（jǐn）可以扣除已（yǐ）收（shōu）益的部（bù）分費用，未收益的（de）部分應進行納稅（shuì）調整，並在以後年度實（shí）際發生時才能列入（rù）稅前扣除。

　　但必（bì）須注（zhù）意（yì）的是，上述費（fèi）用如果列入預提年度稅前扣除，企業必須提供當年度確實已經發生的充分證據，如相關合同、費用（yòng）實際已經發生及費用與當年度業務收入相關和配比的證據，防止不必（bì）要的涉稅（shuì）風險（xiǎn）。

　　6.預計負債視情況分（fèn）析後判斷（duàn）是否可以稅前扣除。一（yī）些企業根據《企業會（huì）計準則第13號——或有（yǒu）事項》的規定，按照自身存在的對外（wài）提供擔保、未決訴訟、產品（pǐn）質量保（bǎo）證、重組義務或虧損性合同等事項確認預計負債，計入當期損益。但是，由於《企業所得稅法》第（dì）八（bā）條（tiáo）規定（dìng）："企業實際發生（shēng）的與取（qǔ）得收入有關的、合理的支出，包括成（chéng）本（běn）、費用、稅金（jīn）、損失和其他支出，準（zhǔn）予在計算應納稅所得額時扣除。"所以，上述實（shí）際並未發生的（de）各項（xiàng）預計負債應在以後年度（dù）實際發生時才能列入（rù）稅前（qián）扣除，確認預計負債的年度必須對確認額進行納稅調整。

　　但必須注意的是，如果相關預計負債是企業因資產棄置（zhì）義（yì）務按照會計準則計提的棄置費用，則可（kě）以（yǐ）列入（rù）稅（shuì）前扣（kòu）除。

　　根據《企業（yè）所得稅法實施條例》規定，納稅人應納稅所得額的計算，以權責發生製為原則。權責發生製是指凡是屬於本期的收（shōu）入或費用，不管是否發生了款項的（de）收付（fù），都應當作為本（běn）期的收入或（huò）費（fèi）用（yòng）處理。